منو
شاکي: آقاي سجاد کريمي پاشاکي
گردش کار : شاکي به موجب دادخواستي ابطال تصويب نامه شماره 142176 / ت 56648 هـ – 1399/12/05 هيأت وزيران را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام کرده است که :
” همان گونه که استحضار داريد اصل براخذ ماليات است و مستثنيات مستفاد از اصل 51 قانون اساسي بر اساس قانون تصريح مي يابد، بنابراين عدالت مالياتي اقتضاء مي نمايد مبناي عادلانه مالياتي بر ماخذ درآمد از جمله حقوق کارکنان دولت احتساب گردد. لذا عمل دولت در قالب وضع مقرره نمي بايست به نحوي باشد که اصل اخذ ماليات را متوقف و يا واجد تبعيض ناروا در محاسبه و پرداخت آن گردد مگر در مستثنائاتي که صراحتاً در قوانين تصريح عنوان يافته اند. با توجه به مقدمه فوق هيأت وزيران طي مقرره موضوع شکايت چنين وضع کرد: « با توجه به بند 8 ماده 68 قانون مديريت خدمات کشوري، مبالغ ريالي فوق العاده اشتغال خارج از کشور و مامورين ثابت موضوع تصويب نامه هاي شماره 29920 / ت 461 هـ مورخ 1371/10/09 و 134821 / ت 50980 هـ – 1394/10/16 و اصلاحات بعدي آن در محاسبه ماليات بر درآمد حقوق ماموران ثابت خارج از کشور بر اساس محاسبه ارز پيش بيني شده در ماده 3 تصويب نامه شماره 29920 / ت 461 هـ – 1371/10/09 به منظور حل و فصل اختلافات موجود ملاک مي باشد. »
اولاً : فراز پاياني اين مقرره معطوف به حل و فصل اختلافات در مبناي محاسبه ماليات است لذا توجه به ماده 244 قانون مالياتهاي مستقيم، مرجع رسيدگي به کليه اختلافات مالياتي جزء در مواردي که ضمن مقررات اين قانون مرجع ديگري پيش بيني شده، هيأت حل اختلاف مالياتي است. از اين رو با توجه به اينکه مقنن در خصوص حل و فصل اختلافات مالياتي مرجع قانوني تعيين کرده است لذا هيأت وزيران در اين خصوص فاقد سمت قانوني بوده و وضع مقرره ياد شده خارج از حدود اختيارات و تکاليف آن مي باشد.
ثانياً : طرف شکايت محاسبه ماليات بر درآمد حقوق ماموران ثابت خارج کشور را بر اساس محاسبه ارز پيش بيني شده در ماده 3 تصويب نامه شماره 29920 / ت 461 هـ – 1371/10/09 تعيين کرده است. با توجه به اين ماده مشخص است که ماخذ محاسبه نرخ ارز به منظور تعيين ماليات، نرخ برابري ارزهاي خارجي در تاريخ 1370/12/28 تعيين شده است و نکته جالب در ماخذ نرخ ارز به ويژه دلار در سال 1370 به طور رسمي 6 تومان و بازار آزاد 142 تومان و در سال 1371 به طور رسمي 145 تومان و در بازار آزاد 149 تومان بوده است به عبارتي اگر مامور ثابت خارج از کشور حداقل ماهانه 4000 دلار حقوق دريافت دارد در سخت گيرانه ترين محاسبه که نرخ بازار آزاد سال 1371 است ( 149 تومان ) حدود 600 هزار تومان شده که مبناي محاسبه ماليات مي بايست قرار گيرد و چون معافيت مالياتي حقوق کارکنان دولت در سال جاري ( 1399 ) براي مجموع 12 ماه مبلغ 360 ميليون ريال ( 30 ميليون ريال ماهانه ) پيش بيني شده است عملاً با احتساب مندرج در تصويب نامه موضوع شکايت، مامورين ثابت خارج از کشور معاف از ماليات خواهند بود در حالي که اگر چنانچه دلار بر مبناي نرخ ارز مرجع (مفروض بر سهل گيرانه ترين نرخ) يعني 42000 ريال محاسبه شود، ضرب در 4000 دلار مساوي 168,000,000 ريال خواهد شد که کسر از 30 ميليون ريال مساوي با 138,000,000 ريال، مشابه ساير کارمنـدان مي بايست مـورد احتساب مالياتي قرار گيرد. همچنيـن توجـه بـه حذف بند 6 ماده 91 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب 1366 در اصلاحات بعدي نشان دهنده عدم اعتقاد مقنن به اعطاي معافيت هاي مالياتي ماموران ثابت خارج از کشور دارد، که عليهذا مشخص مي نمايد که طرف شکايت عملاً اين دسته از ماموران را طي مقرره معترض عنه از ماليات معاف نموده است. اين موضوع علاوه بر مغايرت با اصل اخذ ماليات، تبعيض نا روا موضوع بند 9 اصل 3 قانون اساسي نيز در مقايسه با ساير مامورين دولتي شاغل در داخل کشور مي باشد. که اين نحوه محاسبه مخالف مفهوم و منطوق بند ( الف ) ماده 6 قانون برنامه ششم توسعه نيز خواهد بود چرا که عملاً هيچ تناسبي ميان احتساب ماليات کارکنان دولت در قياس با ماموران ثابت خارج کشور وفق اين مقرره وجود نخواهد داشت از اين رو ابطال آن را از محضر قضات هيأت عمومي ديوان عدالت اداري استدعا دارم. ”
متن مقرره مورد شکايت به شرح زير است :
” وزارت امور خارجه- وزارت امور اقتصادي و دارايي- وزارت علوم، تحقيقات و فناوري- وزارت آموزش و پرورش- معاونت حقوقي رئيس جمهور- سازمان اداري و استخدامي کشور- سازمان برنامه و بودجه کشور- بانک مرکزي جمهوري اسلامي ايران
هيأت وزيران در جلسه 1399/12/03 به پيشنهاد شماره 39188 / 133948 – 1399/11/19 معاونت حقوقي رئيس جمهور و به استناد اصول 138 و 139 قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران تصويب کرد. با توجه به بند 8 ماده 68 قانون مديريت خدمات کشوري، مبالغ ريالي فوق العاده اشتغال خارج از کشور و مامورين ثابت موضوع تصويب نامه هاي شماره 29920/ت461هـ- 1371/10/09 و شماره 134821/ت50980هـ- 1394/10/16 و اصلاحات بعدي آن در محاسبه ماليات بر درآمد حقوق ماموران ثابت خارج از کشور بر اساس ماخذ محاسبه ارز پيش بيني شده در ماده 3 تصويب نامه شماره 29920/ت461هـ- 1371/10/09 به منظور حل و فصل اختلافات موجود ملاک مي باشد.- معاون اول رئيس جمهور ”
در پـاسخ به شکايت مـذکور، سرپرست معـاونت امـور حقوقي دولت، بـه موجب لايحه شمـاره 39744 – 1400/04/13 توضيح داده است که :
” شاکي با تصور اينکه موضوع تصويب نامه مورد شکايت، ناظر به اختلافات مالياتي موضوع ماده 244 قانون مالياتهاي مستقيم است، صلاحيت هيأت وزيران در تصويب اين مصوبه را زير سوال برده است. اين در حالي است که اختلافي که در متن مصوبه مورد شکايت به آن اشاره شده، ناظر به اختلاف برداشت دستگاه هاي اجرايي ذيربط در قابليت استناد تفسير و نحوه اجراي مفاد ماده 3 تصويب نامه شماره 29920 / ت 461 هـ مورخ 1371/10/09 هيأت وزيران در خصوص فوق العاده اشتغال خارج از کشور مستخدمان دولت ( ماموران ثابت ) بوده و به بيان ديگر، اختلافي حکمي في مابين دستگاه هاي اجرايي زير مجموعه دولت است که بديهي است حل و فصل آن بر اساس ترتيبات مقرر در اصل 134 قانون اساسي خواهد بود و آنچنان که شاکي اين اختلاف را توصيف نموده، اختلافي مالياتي في مابين مودي و سازمان امور مالياتي نيست. بنابراين تصويب مصوبه مورد شکايت در چارچوب صلاحيت هاي قانوني هيأت وزيران بوده و هيچ گونه خروجي از دايره صلاحيت هاي عام و خاص هيأت وزيران در تصويب آن صورت نپذيرفته است.
همان گونه که در بند پيشين بيان گرديد، به موجب تصويب نامه شماره 29920 / ت 461 هـ – 1371/10/09 آيين نامه فوق العاده اشتغال خارج از کشور مستخدمان دولت ( ماموران ثابت ) به تصويب هيأت وزيران رسيده است. در ماده 3 اين آيين نامه و همچنين تبصره الحاقي به اين ماده به موجب تصويب نامه شماره 23781 / ت 31427 هـ – 1384/04/21 نحوه محاسبه و پرداخت فوق العاده اشتغال خارج از کشور تعيين گرديده است. از آنجا که در بند 8 ماده 6 قانون مديريت خدمات کشوري مصوب 1386 به پرداخت فوق العاده اشتغال خارج از کشور تصريح گرديده و همچنين در دادنامه شماره 1553 – 1397/07/03 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري ( موضوع شماره پرونده 2002 / 97 ) نيز به آيين نامه فوق العاده اشتغال خارج از کشور مستخدمان دولت و به ويژه ماده 3 و تبصره الحاقي آن استناد شده است، بنابراين آيين نامه ياد شده کماکان داراي تاييدات و پشتوانه قانوني و قضايي به شمار رفته و در نتيجه داراي اعتبار و قابليت استناد است. بر همين اساس هيأت و زيران در تصويب نامه مورد شکايت بدون اينکه حکم جديدي مقرر نمايد، صرفاً از باب « حل و فصل اختلافات موجود » ميان دستگاه هاي اجرايي، حکم مندرج در ماده 3 آيين نامه فوق العاده اشتغال خارج از کشور را معتبر و ملاک و معيار عمل اعلام نموده و در نتيجه ادعاي مغايرت آن با قوانين مورد ادعا فاقد مبنا و نامعتبر است.
نظر به مراتب فوق و با توجه به اينکه تصويب نامه مورد شکايت در چارچوب اختيارات عام قانوني ناظر به حل و فصل اختلاف دستگاه هاي دولتي ( اصل 134 قانون اساسي ) به تصويب هيأت وزيران رسيده و در نتيجه تصويب آن نمي تواند از مصاديق تصويب مصوبات خارج از صلاحيت و يا مغاير با قانون به شمار رود، اتخاذ تصميم شايسته داير بر رد شکايت مطروحه مورد تقاضاست. ”
هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1400/08/11 به رياست معاون قضايي ديوان عدالت اداري در امور هيأت عمومي و با حضور معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب ديوان تشکيل شد و پس از بحث و بررسي با اکثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت کرده است.
رأي هيأت عمومي
اولاً : بر اساس اصل 51 قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران، موارد معافيت و بخشودگي و تخفيف مالياتي به موجب قانون مشخص مي شود و در قوانين برنامه پنجساله توسعه از جمله در بند ( الف ) ماده 6 قانون برنامه پنج ساله ششم توسعه اقتصادي، اجتماعي و فرهنگي جمهوري اسلامي ايران برقراري هرگونه تخفيف، ترجيح يا معافيت مالياتي جديد طي سال هاي اجراي قانون برنامه ممنوع اعلام شده است.
ثانيا ً: بند 8 ماده 68 قانون مديريت خدمات کشوري مصوب سال 1386، صرفاً راجع به اصل پرداخت فوق العاده اشتغال خارج از کشور بر اساس ضوابط پرداخت تعيين شده توسط سازمان مديريت و برنامه ريزي کشور است و در خصوص نحوه محاسبه و پرداخت ماليات حکمي ندارد.
ثالثاً : ضوابط مربوط به شمول، معافيت، نحوه محاسبه، نرخ و غيره در مورد ماليات بر حقوق، به موجب فصل سوم از قانون مالياتهاي مستقيم ( ماليات بر درآمد حقوق) بيان شده است و نرخ ماليات بر حقوق علاوه بر حکم کلي آن در ماده 85 قانون مزبور به موجب ماده 84 قانون ياد شده همه ساله در بودجه سنواتي مشخص مي شود و در مقررات مزبور از حيث تسعير مبالغ ارزي پرداختي از بابت بند 8 ماده 68 قانون مديريت خدمات کشوري، براي پرداخت ماليات امتيازي لحاظ نشده است. بنا به مراتب فوق و با عنايت به اينکه در تصويب نامه مورد اعتراض، در راستاي حل و فصل اختلافات موجود، ملاکي تعيين شده است که تعيين آن به دليل دخالت در روند رسيدگي هيأتهاي حل اختلاف مالياتي مغاير با ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم است و با لحاظ اين امر که تسعير ارز پرداختي به نرخ پيش بيني شده در تصويب نامه شماره 29920 / ت 461 هـ – 1371/10/09 و درج معادل ريالي اين تسعير در احکام کارگزيني براي محاسبه ماليات حقوق ( با همان نرخ ) نوعي ترجيح مالياتي است که به دليل حاکميت اصل تسعير و معادل سازي و تقويم به نرخ زمان تعلق ماليات، مبناي قانوني ندارد، لذا تصويب نامه شماره 142176 / ت 56648 – 1399/12/05 هيأت وزيران خلاف قانون و خارج از حدود اختيار است و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 ابطال مي شود.
مهدي دربين
هيأت عمومي ديوان عدالت اداري
معاون قضايي ديوان عدالت اداري