منو
شاکی : آقای بهمن زبردست
گردش کار :
شاکی به موجب دادخواستی ابطال رأی شماره 14807 / 4 / 30 مورخ 26 / 12 / 1371 شورای عالی مالیاتی را خواستار شده است و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که :
” به استحضار می رساند در رأی اکثریت شورا مقرر شده « در فصل مالیات بر ارث قانون مالیات های مستقیم مصوب 1366 و اصلاحیه بعدی ضمن مادتین 38 و 39 احکام مربوط به مالیات بر درآمد موقوفات خاص بیان شده است و از بند ( الف ) ماده 38 و صدر ماده 39 قانون مذکور استنباط این است که مالیات متعلق به موقوفات خاص که دارای متولی هستند از ماخذ کل درآمد به شرح ماده 131 با ذکر مشخصات موقوفه از متولی با لحاظ مفاد تبصره 2 ماده 38 یاد شده مطالبه و وصول خواهد شد.» بند ( الف ) ماده 38 مورد استناد اکثریت شورا تا پیش از اصلاح قانون در سال 1394 مقرر کرده بود :
« در مورد وقف و حبس، منافع مال هر سال مشمول مالیات به نرخ مقرر در ماده 131 این قانون خواهد بود.»
پس از اصلاح ماده 38 نیز متن آن به این صورت شد که « منافع مالی که مورد وقف و حبس است، اشخاص منتفع از منافع به استثنای اشخاص مذکور در بند 3 ماده 24 این قانون نسبت به منافع هر سال مشمول مالیات بر درآمد خواهد بود. » بنابراین از آنجا که متن پیش از اصلاح تنها حکم به شمول مالیات منافع وقف به نرخ مقرر در ماده 131 کرده و هیچ گونه تصریحی به مطالبه مالیات به ماخذ کل درآمد یا نرخ ماده 131 نداشته متن اصلاح شده هم با تصریح به شمول مالیات بر درآمد به منافع مالی اشخاص منتفع، مغایرت بیشتری با این رأی شورای عالی مالیاتی دارد. لذا به نظر می رسد که رأی مورد اعتراض، از باب حکم به محاسبه و مطالبه مالیات از ماخذ کل درآمد موقوفات خاص و نه منافع هر یک از منتفعین به صورت جداگانه هم با متن پیش از اصلاح ماده 38 و هم با متن قانونی آن مغایر است.
اصولا نیز اخذ مالیات مضاعف از منتفعین موقوفات خاص به دلیل مطالبه مالیات از کل منافع موقوفه که موجب محاسبه مالیات با نرخ های بالاتر جدول ماده 131 می شود مغایر با عدالت مالیاتی است و هم محاسبه یک جای مالیات منتفعین که ممکن است میزان انتفاعشان از درآمد موقوفات خاص نیز یکسان نباشد، به دلیل شمول نرخ واحد مالیاتی بر منافع این افراد که در صورت محاسبه قانونی و جداگانه منافعشان مشمول نرخ های متفاوتی از جدول ماده 131 می شدند، ناعادلانه، مغایر قانون وخارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی و شورای عالی مالیاتی آن است. در پایان عرایض ضمن یادآوری اینکه در زمان صدور رأی شماره 14807 / 4 / 30 آراء شورای عالی مالیاتی جهت اجرا نیز به تنفیذ وزیر امور اقتصادی و دارایی یا رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور نداشته، لذا چنین آرایی هنوز توسط سازمان امور مالیاتی اجرا می شود. ”
متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است :
رای شورای عالی مالیاتی شماره : 14807 / 4 / 30
تاریخ : 26 / 12 / 1371
موضوع : موقوفات خاص
گزارش شماره 1896 – 5 / 30 – 28 / 5 / 1371 دفتر فنی مالیاتی راجع به نحوه تعیین مالیات وقف خاص ،عنوان مقام معاونت درآمد های مالیاتی حسب ارجاع آن مقام در جلسه مورخ 16 / 12 / ۱۳71 هیئت عمومی شورای عالی مالیاتی مطرح است. گزارش مزبور مشعر بر ارائه نظریات مختلف زیرین در این خصوص می باشد :
۱ – الف ) با عنایت به حکم کلی ماده 38 قانون مالیات های مستقیم و بند الف آن و نیز ماده 39 قانون مذکور، مالیات مربوط به وقف خاص می باید از ماخذ کل درآمد به نرخ ماده 131 تعیین و از متولی مطالبه گردد.
۱ – ب ) مطالبه مالیات باید از متولی به عمل آید، لیکن در محاسبات مالیاتی، درآمد موقوفه بین موقوف علیهم تقسیم و نسبت به سهم هر موقوف علیه مالیات جداگانه محاسبه گردد.
۲ – الف ) نظر به اینکه به موجب ماده 3 قانون تشکیلات و اختیارات سازمان حج و اوقاف و امور خیریه مصوب 2 / 10 / 1363، هر موقوفه دارای شخصیت حقوقی است، از طرفی موقوفات خاص عموما به منظور تقسیم سود ایجاد نشده اند، این گونه موقوفات مشمول مقررات بند “ب” ماده 105 قانون مالیات های مستقیم خواهند بود.
۲ – ب ) مالیات موقوفات خاص به لحاظ اینکه دارای شخصیت حقوقی می باشند ، باید براساس مقررات بند ” د ” ماده 105 مذکور با رعایت سایر جهات قانونی محاسبه و وصول گردد. ضمنا نسبت به سنوات عملکرد منتهی به سال 1367 با ملحوظ داشتن مواد 51 و 184 قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند ماه 1345 و با توجه به موخر بودن تاریخ تصویب ماده 3 فوق الاشعار نسبت به آن به نظر می رسد که احتساب مالیات این دسته از موقوفات براساس فصل مالیات بردرآمد اشخاص حقوقی و فق مقررات قانونی خواهد بود.
هیئت عمومی شورای عالی مالیاتی پس از شور و بررسی پیرامون نظرات ابرازی دفتر فنی مالیاتی، در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیات های مستقیم به شرح آتی در این باره اعلام رای می نماید :
رای اکثریت در فصل مالیات برارث قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1366 و اصلاحیه بعدی ضمن مادتین 38 و 39 احکام مربوط به مالیات بردرآمد موقوفات خاص بیان شده است و از بند الف ماده 38 و صدر ماده 39 قانون مذکور استنباط این است که مالیات متعلق به موقوفات خاص که دارای متولی هستند از ماخذ کل درآمد به نرخ ماده 131 با ذکر مشخصات موقوفه از متولی با لحاظ مفاد تبصره 2 ماده 38 یاد شده مطالبه و وصول خواهد شد.
محمد تقی نژاد عمران – محمد طاهر – مجید میرهادی – محمود حمیدی – علی اکبر نوربخش – علی اصغر محمدی – محمد علی سعید زاده
نظر اقلیت :
اولا : حکم ماده 3 قانون تشکیلات و اختیارات سازمان حج و اوقاف و امور خیریه مصوب 2 / 10 / 63 حکم بدیع و جدیدی نیست بلکه واجد جنبه تصـریحـی و تـاکیـدی مـی باشد زیرا مقنن قبل و بعد از تصویب قانون مذکور به موجب ماده 2 قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند 45 و اصلاحیه های بعدی آن و ماده 3 قانون اوقاف مصوب 22 / 4 / 54 و ماده 2 قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند ماه 66 برای موقوفات عام شخصیت حقوقی اعتبارکرده است و صرف نظر از مواد یاد شده به طور کلی و علی الاصول با نظر به انفکاک شخصیت واقف از موقوفه، چون موقوفه شخص حقیقی نیست بنابر موازین و اصول مسلم استنباط حقوقی الزاما برای هر موقوفه اعم از عام و خاص شخصیت حقوقی مفروض بوده و خواهد بود بنا به اوصاف فوق همانطورکه در زمان اعتبار قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند ماه 1345 و اصلاحیه های بعدی آن در خصوص موقوفات عام غیر مشمول بند 8 ماده 2 قانون مذکور و همچنین موقوفات خاص موضوع محاسبه مالیات براساس بندهای « ب » و « ت » ماده 80 قانون مذکور مطرح نگردید اکنون نیز طرح نظریه مبنی بر محاسبه مالیات موقوفات عام غیر شمول بند 3 ماده 2 قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند 66 و موقوفات خاص براساس بند های « ب » و « د » ماده 105 قانون موصوف فاقد وجاهت و محل قانونی است در قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 درمورد مالیات موقوفات احکام خاصی درفصل چهارم باب دوم و فصل ششم باب سوم مقرر گردیده است و بدین ترتیب عطف محاسبات مالیاتی موقوفات به فصل مالیات بردرآمد اشخاص حقوقی منتفی است و بطور کلی منظور نمودن شخصیت حقوقی برای موقوفه از طرف مقنن موجب تغییر در احکام مالیاتی مربوط به موقوفات اعم از عام وخاص نمی باشد.
ثانیا : از حیث محاسبه ومطالبه مالیات موقوفات و با ملاحظه قانون مدنی ( مواد 55 لغایت 91 ) و قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند ماه ۶۶ و اصلاحیه بعدی آن ( بند 3 ماده 2 از باب اول مواد 38 و 39 و تبصره آن از فصل چهارم باب دوم و مواد 119 و 123 از فصل ششم باب سوم ) به طور کلی دو نوع موقوفه تشخیص داده می شود، موقوفات عام و موقوفات خاص.
۱ – موقوفات عام که به لحاظ احکام مالیاتی به دو دسته تقسیم می شوند : الف ) موقوفات عام مشمول بند 3 ماده 2 که در هر سال با رعایت آئین نامه اجرایی موضوع تبصره 4 ماده یاد شده برای همان سال از معافیت مالیاتی استفاده خواهند نمود.
ب ) موقوفات عام غیر مشمول بند 3 ماده 2 که منافع چنین موقوفاتی به حکم بند الف ماده 38 به نرخ ماده 131 و قطع نظر از تعداد یا نوع منتفع شوندگان یکجا مشمول مالیات خواهد بود. بدیهی است در مورد موقوفات مذکور در بند « الف » که به علت عدم رعایت شرایط مربوط به استفاده از معافیت مشمول مالیات می شوند و موقوفات بند « ب » که مشمول مالیات هستند در هر حال مالیات باید از متولی موقوفه مطالبه شود.
2 – موقوفات خاص به طور کلی در مواردی که منافع موقوفه حسب نظر واقف ( وقفنامه عاید اشخاص محدود و معین شود، در این صورت موقوفه، موقوفه خاص محسوب می شود ( با این توضیح که حسب قسمت اخیر ماده یک قانون تشکیلات و اختیارات سازمان حج و اوقاف و امور خیریه، سازمان مذکور تصدی اوقاف خاصه را به طور ثانوی و در موارد اختلاف بین بطون لاحقه عهده دار می شود و حسب ماده 62 قانون مدنی در مورد وقف خاص قبض طبقه اولی کافی از تحقق وقف بوده و اوقاف خاصه ملزم به داشتن متولی نیستند و موقوف علیهم راسا استیفاء منافع می نمایند و از نظر مالیاتی، مالیات موقوفات خاص برحسب موارد مختلف باید به شرح زیر محاسبه و مطالبه شود :
الف – در صورتی که مورد وقف از جلمه اموال مذکور در ماده 180 قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند ماه 1345 و اصلاحیه های بعدی آن و موقوف علیهم نیز از اشخاص مندرج در ماده یاد شده و وقف قبل از شروع سال 1368 تحقق یافته باشد و تاریخ فوت واقف از اول سال 1368 به بعد باشد باید مطابق مقررات مذکور در ماده موصوف و با رعایت تبصره 2 ماده 174 قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند ماه 66 و اصلاحیه آن نسبت به محاسبه و مطالبه مالیات از هر ذینفع ( هر یک از موقوف علیهم ) به طور جداگانه اقدام شود.
ب – هر گاه مورد وقف از اموال مذکور در بند الف فوق نباشد اعم از اینکه موقوف علیهم از اشخاص مذکور در ماده 180 فوق الاشاره باشند یا نباشند و یا اینکه مورد وقف هر چه باشد ولی موقوف علیهم از اشخاص مندرج در ماده 180 یاد شده نباشند هر یک از موقوف علیهم تا پایان عملکرد سال 67 به طور جداگانه نسبت به قدرالسهم خود از منافع موقوفه برابر ماده 51 ق.م.م مصوب اسفند ماه 45 و اصلاحیه های بعدی آن مشمول مالیات بوده، که مالیات متعلقه باید به نرخ ماده 134 قانون مذکور محاسبه و از هر یک مطالبه شده باشد و نسبت به عملکرد سنوات 68 و بعد از آن نیز باید مطابق مقررات ماده 123 و نرخ ماده 131 مالیات هر یک از موقوف علیهم جداگانه محاسبه و ازآن ها مطالبه شود.
ج – در مورد موقوفات خاص که وقف از ابتدای سال 68 به بعد تحقق یافته است باید به شرح قسمت اخیر بند « ب » فوق اقدام شود.
د – در مواردی که بعضی از موقوف علیهم اشخاص حقوقی باشند و مطابق مقررات مشمول معافیت نشوند درآمد مشمول مالیات آنها از موقوفه که به شرح ماده 51 ق.م.م مصوب اسفند ماه 45 و اصلاحیه های بعدی و یا ماده 123 ق.م.م مصوب اسفند ماه 66 و اصلاحیه آن برحسب مورد تعیین می شود با سایر درآمد های آن ها جمع و یکجا ماخذ محاسبه مالیات واقع خواهد شد.
علی اکبرسمیعی – محمد رزاقی
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور ضمن ارسال نامه به رئیس شورای عالی مالیاتی به شماره 1538- 1400/03/03 به موجب لایحه شماره 2786 مورخ ۱۹ / ۰۳ / ۱۴۰۰ توضیح داده است که :
” بخشنامه مذکور با توجه به مقررات مواد 38 و 39 قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحیه سال 1371 صادر گردیده است. با توجه به بازنگری و اصلاح مفاد ماده 38 در اصلاحیه اخیر قانون مالیات های مستقیم مصوب 31 / 04 / 1394، در مواردی که منافع مالی مورد وقف و حبس است، اشخاص منتفع به استثنای اشخاص مذکور در بند 3 ماده 24 این قانون نسبت به منافع هر سال مشمول مالیات بر درآمد خواهند بود. بنابراین با توجـه به اصلاح مفـاد مـاده 38 قانون، بخشنامـه مـورد شکایت به تبع تصویب قانون اصـلاح قانون مالیات های مستقیم مصوب 31 / 04 / 1394 منسوخ و ادارات امور مالیاتی با توجه به مقررات اصلاحی اقدام می نمایند. به لحاظ اینکه رسیدگی به خواسته شاکی فاقد موضوعیت بوده و استدعای رد درخواست وی را دارد. ”
پرونده در اجرای ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری به هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و این هیأت به موجب دادنامه شماره 904 مورخ 25 / 07 / 1400 رأی شماره 14807 / 4 / 30 مورخ ۲۶ / ۱۲ / ۱۳۷۱ شورای عالی مالیاتی را قابل ابطال تشخیص نداد و به شرح زیر اقدام به صدور رأی کرد.
” با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، به موجب ماده 38 قانون مالیات های مستقیم مصوب 03 / 12 / 1366 « اموالی که به موجب وقف یا حبس یا نذر یا وصیت منتقل میشود، در صورتی که از موارد معافیت مذکور در بند 3 ماده 24 این قانون نباشد و یا مشمول مقررات فصل مالیات بر درآمد اتفاقی نگردد، به شرح زیر مشمول مالیات است :
الف ) در مورد وقف و حبس، منافع مال هر سال مشمول مالیات به نرخ مقرر در ماده 131 این قانون خواهد بود.
ب ) در نذر و وصیت چنانچه منافع مورد نذر و وصیت باشد به شرح بند ( الف ) فوق و در صورتی که عین مال مورد نذر و وصیت باشد ارزش مال طبق مقررات این فصل تعیین و یکجا به نرخ مقرر برای وراث طبقه دوم مشمول مالیات خواهد بود. » و به موجب ماده 39 قانون مالیات های مستقیم مصوب 03 / 12 / 1366 » در مورد وقف، متولی و در مورد حبس و نذر، حبس و نذرکننده و در مورد وصیت، وصی، مکلف اند حداکثر ظرف سه ماه از تاریخ وقوع عقد یا فوت موصی، حسب مورد، اظهارنامه ای روی نمونه ای که از طرف سازمان امور مالیاتی کشور تهیه میشود حاوی مشخصات و ارزش مال مورد وقف یا حبس یا نذر یا وصیت به انضمام اسناد مربوطه به اداره امور مالیاتی صلاحیتدار تسلیم و رسید دریافت دارند و همچنین در صورتی که مورد از مصادیق بند ( الف ) ماده 38 این قانون باشد، مالیات منافع هر سال را تا آخر تیر ماه سال بعد و چنانچه مورد از مصادیق قسمت اخیر بند ( ب ) ماده مزبور باشد مالیات متعلق را حـداکثر ظرف سه ماه از تاریخ انقضـای مهلت تسلیم اظهارنامه پرداخت کنند و یا از تسهیلات مذکور در مواد 40 و 41 این قانون استفاده نمایند.» نظر به این که مقررات مورد شکایت در تبیین حکم مقنن و شیوه های اجرایی آن بوده لذا خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، به استناد بند ( ب ) ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392، رأی به رد شکایت صادر و اعلام می کند. رأی صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور، از سوی ریاست دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان قابل اعتراض است. ”
متعاقب صدور رأی توسط هیأت تخصصی مالیاتی و بانکی دیوان عدالت اداری و رد شکایت مطروحه توسط این هیأت، معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیأت عمومی و هیأت های تخصصی به شرح زیر به رأی مذکور اعتراض کرده است.
” با بررسی پرونده فوق مشخص میشود که بنا به دلایل ذیل، اصولا موضوع مشمول حکم مقرر در ماده 85 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 بوده و رسیدگی هیأت تخصصی به شکایت مزبور عملا منجر به اعتباربخشی به مقرره‌ای شده است که خود سازمان امور مالیاتی کشور نیز به موجب لایحه شماره 2786/ 212 / ص
مورخ 19 / 03 / 1400 اعلام کرده است که با تصویب قانون اصلاح قانون مالیات های مستقیم مصوب 31 / 04 / 1394، منسوخ شده و ادارات امور مالیاتی به آن عمل نمی‌کنند :
۱ – در تبیین اجمالی موضوع شکایت باید گفت که به دنبال طرح اختلافی در خصوص استنباط متفاوت از حکم مقرر در بند ( الف ) ماده 38 قانون مالیات های مستقیم
مصوب 13 / 12 / 1366، شورای عالی مالیاتی به موضوع اختلاف رسیدگی و به صدور رأی مورد شکایت اقدام کرده است.
براساس بند ( الف ) ماده 38 قانون مزبور مصوب سال 1366 مقرر شده بود که : « در مورد وقف و حبس، منافع مال هر سال مشمول مالیات به نرخ مقرر در ماده 131 این قانون خواهد بود » و اختلاف حادث شده نیز به طور خلاصه از این قرار بوده است که با توجه به حکم مقرر در بند فوق، گروهی در رابطه با اخـذ مالیات از موقوفات خـاص کل درآمد موقوقه را مأخذ محاسبـه مالیات متعلق بر موقوفـه دانسته و گروهی نیز قائل به این نظر بوده‌اند که در اخذ مالیات از موقوفات خاص سهم هریک از موقوف‌علیهم را باید مأخذ محاسبه مالیات موضوع این بند قرار داد. در جریان بررسی این موضوع در شورای عالی مالیاتی، اکثریت اعضای شورا قائل به نظر اول شده و اقلیت نیز نظر دوم را به عنوان نظر صحیح پذیرفته‌اند، ولی در نهایت نظر اکثریت به عنوان رأی شورای عالی مالیاتی ابلاغ شده است. تفاوت اتخاذ هریک از این دو دیدگاه را می‌توان با مثالی مورد اشاره قرار داد :
برای نمونه، چنانچه در سال 1371 ( زمان صدور رأی شورای عالی مالیاتی و بر پایه ارزش ریال در آن زمان ) موقوفه‌ای خاص دارای سه موقوف علیهم و مجموعا یک میلیون و ششصد هزار تومان درآمد بود و از مجموع درآمد فوق، سهم موقوف علیه اول 600 هزار تومان، سهم موقوف علیه دوم 500 هزار تومان و سهم موقوف علیه سوم هم 500 هزار تومان بود، در حالتی که قائل به نظر گروه نخست باشیم، درآمد کل موقوفه ( یک میلیون و ششصد هزار تومان ) برمبنای نرخ های مقرر در ماده 131 قانون مالیات های مستقیم مأخذ محاسبه مالیات قرار گرفته و موقوفه باید در سال 1371 به طور سالانه 272 هزار تومان مالیات می‌پرداخت :
24000= 12%× 200000
28000= %14× 200000
48000= %16 × 300000
72000= %18 × 400000
10000= %20 × 500000
272000 =
و چنانچه نظر دوم را می‌پذیرفتیم، درآمد هریک از موقوف علیهم مبنای محاسبه مالیات قرار می‌گرفت و در این صورت با توجه به نرخهای مقرر در ماده 131 قانون مالیاتهای مستقیم، آنها باید در سال 1371 مجموعا 220 هزار تومان در سال مالیات می‌پرداختند که 52 هزار تومان از روش مورد اعمال توسط قائلین به نظر اول کمتر بود :
نفر اول : 84000
24000= 12%× 200000
28000= %14× 200000
32000 = %16× 200000
84000 =
——————————–
نفر دوم و سوم : هرکدام 68000 و مجموعا 136000
24000= 12%× 200000
28000= %14× 200000
16000 = %16× 100000
68000 =
——————————–
220000 = 136000 + 84000
2 – براساس ماده 38 قانون مالیات های مستقیم ( اصلاحی مصوب ۳۱ / ۰۴ / ۱۳۹۴ ) :
« . . . در مواردی که منافع مالی، مورد نذر یا وصیت باشد و همچنین منافع مالی که مورد وقف و حبس است، اشخاص منتفع از منافع به استثنای اشخاص مذکور در بند 3 ماده 24 این قانون نسبت به منافع هر سال مشمول مالیات بر درآمد خواهند بود . . . » همچنانکه ملاحظه میشود، در این ماده صراحتا اشخاص منتفع از منافع یعنی موقوف علیهم و درآمد آنها مشمول پرداخت مالیات اعلام شده‌اند و این همان دیدگاه گروه دوم یعنی اقلیت اعضای شورای عالی مالیاتی است که نه کل درآمد موقوفه خاص که درآمد هریک از موقوف علیهم این موقوفه را مأخذ محاسبه مالیات می‌دانستند. بدیهی است که با وضع این حکم که در جریان اصلاح قانون مالیات های مستقیم در سال 1394 صورت گرفته، عملا نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی که استنباط آنها از بند « الف » ماده 38 قانون مالیات های مستقیم مصوب سال 1366 مبنای صدور رأی شورای عالی مالیاتی قرار گرفته، از سوی قانونگذار رد و منتفی شده است.
بنابراین، با توجه به تفاوت دیدگاه های فوق و با عنایت به رد نظریه حاکم در رأی شورای عالی مالیاتی توسط قانونگذار که در جریان تصویب قانون اصلاح قانون مالیات های مستقیم مصوب 31 / 04 / 1394 صورت گرفته، در حال حاضر مفاد رأی مذکور شورای عالی مالیاتی عملا منتفی شده و مبنایی برای عمل به آن با توجه به حکم مقرر در ماده 38 قانون مالیات های مستقیم اصلاحی مصوب 31 / 04 / 1394 وجود ندارد و سازمان امور مالیاتی کشور نیز بر همین اساس به موجب لایحه شماره ۲۷۸۶ / ۲۱۲ / ص مورخ 19 / 03 / 1400 اعلام کرده است که با تصویب قانون اصلاح قانون مالیات های مستقیم مصوب 31 / 04 / 1394 ، مقرره فوق منسوخ شده و ادارات امور مالیاتی به آن عمل نمی‌کنند. با این حال، عدم پیشنهاد قرار موضوع ماده 85 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری توسط هیأت تخصصی مالیاتی بانکی و رسیدگی ماهوی آن هیأت به شکایت مطروحه به خواسته ابطال رأی مذکور شورای عالی مالیاتی عملا منجر به اعتباربخشی به رأی فوق‌الاشاره شده و سازمان امور مالیاتی می‌تواند با وجود حکم مقرر در ماده 38 قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی 31 / 04 / 1394، با استناد به رأی هیأت تخصصی مجددا به مفاد رأی شورای عالی مالیاتی عمل کند و مالیات بیشتری را از موقوفات خاص مطالبه نماید. زیرا همچنان که در مثال فوق بیان شد، رأی شورای عالی مالیاتی عملا محاسبه مالیات موقوفات خاص را بر مبنای کل درآمد موقوفه و درصدهای بالاتری از نرخ های مقرر در ماده 131 قانون مالیات های مستقیم مورد عمل قرار می‌دهد و ماده 38 قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۳۱ / ۰۴ / ۱۳۹۴ با محاسبه مالیات برمبنای درآمد هر یک از موقوف علیهم، عملا درصد های پایین تری را به عنوان نرخ محاسبه مالیات مبنای عمل قرار می‌دهد. بنا به مراتب فوق و با توجه به آثار و پیامد های قطعی شدن رأی شماره 140009970906010904 مورخ 25 / 07 / 1400 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری، اعمال حکم مقرر در ماده 85 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به موضوع قابل پیشنهاد است و مراتب جهت صدور دستور مقتضی خدمت حضرتعالی ارائه میشود. ”
متعاقب اعتراض معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیأت عمومی و هیأتهای تخصصی، پرونده به دستور رئیس دیوان عدالت اداری در اجرای بند « ب » ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، جهت بررسی مجدد به هیأت تخصـصی مالیاتی، بانکی دیـوان عـدالت اداری ارجاع و پس از بررسی و صدور نظریه توسط این هیأت، در دستورکار هیأت عمومی قرار گرفت.
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 28 / 10 / 1400 به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.
رأی هیأت عمومی :
هرچند مفاد رأی شماره 140009970906010904 – 25 / 07 / 1400 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری مبنی بر عدم ابطال رأی شماره 14807 / 4 / 30 مورخ 26 / 12 / 1371
شورای عالی مالیاتی با توجه به قوانین و مقررات موجود در زمان حاکمیت رأی مذکور شورای عالی مالیاتی صحیح است، لکن از آنجایی که در رای شماره 140009970906010904
مورخ 25 / 07 / 1400 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری قرینه‌ای بر این امر وجود ندارد که رأی شماره 14807 / 4 / 30 مورخ 26 / 12 / 1371 شورای عالی مالیاتی صرفا بر مبنای قوانین و مقررات موجود در زمان حاکمیت خود مورد رسیدگی قضایی قرار گرفته و به این امر تصریح نشده است که با لازم‌الاجرا شدن ماده 38 قانون اصلاح قانون مالیات های مستقیم مصوب 31 / 04 / 1394، حیات حقوقی رأی شماره 14807 / 4 / 30 مورخ 26 / 12 / 1371 شورای عالی مالیاتی به پایان رسیده است، بنابراین اعتراض رئیس دیوان عدالت اداری که صرفا از همین حیث و فارغ از جنبه ماهوی موضوع مطرح شده، وارد است و مستند به حکم مقرر در بند « ب » ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 اعلام میشود که مفاد رأی شماره 14807 / 4 / 30 مورخ 26 / 12 / 1371 شورای عالی مالیاتی به عنوان مقرره مـورد شـکایـت در پرونده منـتج به صـدور رأی شـماره 140009970906010904 مورخ 1400 / 07 / 25 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری صرفا در بازه زمانی صدور رأی مزبور شورای عالی مالیاتی تا زمان لازم‌الاجرا شدن ماده 38 قانون اصلاح قانون مالیات های مستقیم مصوب 31 / 04 / 1394 واجد اعتبار حقوقی و صحیح بوده و پس از لازم‌الاجرا شدن ماده 38 قانون اصلاح قانون مالیات های مستقیم مصوب 31 / 04 / 1394 حیات حقوقی آن خاتمه یافته و قابل اجرا نیست.
مهدی دربین
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
معاون قضایی دیوان عدالت اداری
